Pravni lijekovi, odnosno pravo žalbe je Ustavom Republike Hrvatske (članak 18.) zajamčeno pravo protiv pojedinačnih pravnih akata donesenih u postupku prvog stupnja pred sudom ili drugim ovlaštenim tijelom, dok je u Zakonu o općem upravnom postupku (članak 12.) to pravo jedno od njegovih načela. U poreznom postupku pravo na žalbu te postupak podnošenja i postupanja po žalbi uređeno je Općim poreznim zakonom (članci 159- 171.), a tek se supsidijarno, sukladno članku 4. Općeg poreznog zakona, primjenjuju odredbe Zakona o općem upravnom postupku (članci 105- 121.).
Žalba je jedini redovan pravni lijek u poreznom (upravnom) postupku koja zbog devolutivnog učinka otvara mogućnost da o istoj upravnoj stvari odlučuju dvije instance (prvostupanjsko i drugostupanjsko tijelo), čime se osigurava zaštita prava i pravnih interesa kako stranke tako i javnog interesa uopće. Nadalje, žalba u pravilu ima suspenzivan karakter jer odgađa izvršenje pobijanog poreznog rješenja do donošenja rješenja o žalbi (članak 167. Opći porezni zakon). Kad god žalba ne odgađa izvršenje rješenja, to treba biti istaknuto u posebnoj točki izreke rješenja, dok se u obrazloženju treba pozvati na zakon koji to propisuje (članak 98. stavci 4. i 5. Zakona o općem upravnom postupku).
Pravo podnošenja žalbe na porezno rješenje, prema članku 160. Općeg poreznog zakona, ima porezni obveznik i svaka osoba koja u istom postupku ima pravni interes (primjerice, osobe koje jamče za dug poreznog obveznika). Rok za podnošenje žalbe je 30 dana od dana primitka poreznog rješenja (članak 161. Općeg poreznog zakona), a žalba se predaje prvostupanjskom poreznom tijelu koje je donijelo pobijano porezno rješenje (članak 162. Općeg poreznog zakona) na način propisan za predaju podnesaka. U slučaju da je žalba predana u roku izravno drugostupanjskom tijelu, ono je dužno bez odgode proslijediti je prvostupanjskom tijelu i ona se smatra pravodobnom.
Važnost predaje žalbe prvostupanjskom tijelu veže se uz pravnu zaštitu stranaka s obzirom na mogućnost da prvostupanjsko tijelo krene s izvršavanjem rješenja ako mu nije poznato da je žalba izjavljena, također ono ima mogućnost samo otkloniti svoje eventualne propuste i donijeti novo prvostupanjsko rješenje kojim će zamjeniti pobijano.
Sukladno članku 162. Općeg poreznog zakona, dovoljno je da je iz žalbe razvidno tko je žalitelj i koji porezni akt pobija. Nadalje se preporuča da se u žalbi navedu žalbeni razlozi zbog kojih se zahtijeva poništenje, izmjena ili ukidanje toga poreznog akta, te dokazi kojima se žalba obrazlaže i naposlijetku žalitelj mora žalbu potpisati.
Nakon što zaprimi žalbu, prvostupanjsko tijelo utvrdit će određene formalne pretpostavke koje žalba treba ispunjavati. Porezno tijelo će ispitati je li žalba dopuštena, pravodobna i izjavljena od ovlaštene osobe. Ako ustanovi da kumulativno nisu ispunjene navedene pretpostavke, odbacit će žalbu rješenjem. S tim u vezi Zakon o općem upravnom postupku u članku 73. propisuje mogućnost otklanjanja nedostataka u žalbi koji onemogućuju postupanje po njoj pa u takvom slučaju službena osoba može zaključkom upozoriti žalitelja o nedostacima i odrediti rok u kojem je dužan otkloniti nedostatke, uz upozorenje na pravne posljedice ako to u određenom roku ne učini. Ako se nedostaci ne otklone u određenom roku, a po žalbi se ne može postupiti, službena osoba rješenjem će je odbaciti.
Ako prvostupanjsko tijelo utvrdi da žalba nema navedenih nedostataka, postupajući po žalbi može usvojiti žalbu te novim poreznim rješenjem zamijeniti pobijano kad: a) ocijeni da je žalba opravdana i nije nužno provoditi novi ispitni postupak, b) ocijeni da je provedeni postupak bio nepotpun što je moglo utjecati na rješavanje, c) žalitelj u žalbi iznosi činjenice i dokaze koji bi mogli utjecati na drugačije rješavanje stvari, d) žalitelju nije bilo omogućeno sudjelovanje u postupku, e) žalitelj je u žalbi opravdao propuštanje sudjelovanja u postupku. Protiv po žalbi donesenog novog prvostupanjskog poreznog rješenja porezni obveznik ima ponovno pravo na žalbu (članak 163. Općeg poreznog zakona).
Ako prvostupanjsko tijelo ne odbaci žalbu ili ne zamjeni pobijano rješenjem novim te ocjeni da je pravilno rješeno u poreznoj stvari, bez odgode će dostaviti žalbu sa spisom predmeta drugostupanjskom tijelu na rješavanje (članak 113. stavak 6. Zakon o općem upravnom postupku).
O žalbi na prvostupanjsko rješenje poreznog tijela odlučuje nadležna ustrojstvena jedinica za drugostupanjski upravni postupak pri Ministarstvu financija – Samostalni sektor za drugostupanjski upravni postupak (članak 16. Zakona o Poreznoj upravi).
Budući da nadzire cijelokupan rad prvostupanjskog tijela, drugostupanjsko tijelo će po primitku žalbe također ispitati njezinu dopuštenost, pravodobnost, a ispitat će i je li žalba izjavljena od ovlaštene osobe. U slučaju neispunjavanja tih uvjeta, ne ulazeći u osnovanost žalbenih navoda, odbacit će je rješenjem.
Nadalje, drugostupanjsko tijelo ovlašteno je ispitivati zakonitost i svrhovitost pobijanog rješenja i to u zadanim granicama zahtjeva iz žalbe, a da pritom nije vezano žalbenim razlozima, te po službenoj dužnosti pazi na nadležnost i postojanje razloga oglašivanja rješenja ništavim, koji su taksativno nabrojani u članku 128. stavku 1. ZUP-a.
Odredbom članka 115. stavka 4. ZUP-a uređene su odluke, koje, osim odbacivanja zbog formalnih nedostatka, drugostupanjsko tijelo može donijeti povodom žalbe. Ono može žalbu odbiti ako utvrdi da je neosnovana ili je usvojiti ako utvrdi da je osnovana, nadalje, rješenje može poništiti u cijelosti ili djelomično ili ga izmijeniti.
Poništavanjem rješenja drugostupanjsko tijelo stavlja izvan snage pobijano rješenje i sve njegove pravne učinke od trenutka od kad je počelo važiti (ex tunc), te predmet vraća na ponovni postupak uz uputu prvostupanjskom tijelu ili samo rješava poreznu stvar. Drugostupanjsko tijelo poništit će prvostupanjsko rješenje ako utvrdi da su u prvostupanjskom postupku čijenice nepotpuno ili pogrešno utvrđene, ako se nije vodilo računa o pravilima postupka koja su od utjecaja na rješavanje upravne stvari, izreka je nejasna ili proturječna obrazloženju rješenja i u slučaju pogrešne primjene pravnog propisa temeljnog za rješavanje u poreznoj stvari.
Budući da je riječ o porezno-upravnom postupku u kojem se primjenjuje načelo zabrane reformatio in peius, drugostupanjsko tijelo ne može izmjeniti prvostupanjsko porezno rješenje na štetu stranke koja je izjavila žalbu, osim iz razloga zbog koji se rješenje može proglasiti ništavim ili poništiti.
Postupanje drugostupanjskog tijela po žalbi završava kad se rješenje o žalbi sa spisom predmeta dostavi prvostupanjskom tijelu, koje zatim drugostupanjsko rješenje dostavlja strankama. Protiv drugostupanjskog rješenja ne može se izjaviti žalba, ali se može pokrenuti upravni spor (članak 120. stavak 4. Zakona o općem upravnom postupku).
Ana Paštrović, mag. iur.